С 1 января 2013 года в России можно получить патент на ряд видов деятельности, предусмотренных главой 26.5 Налогового кодекса РФ.

Патентная система налогообложения распространяется на индивидуальных предпринимателей, которые могут  иметь среднесписочный состав наемных работников по трудовым и гражданско-правовым договорам по всем видам предпринимательской деятельности не более 15 человек.

Для целей настоящей статьи нас интересует порядок утраты права на патент, поскольку это несет определенные негативные последствия для лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью по патенту.

Статья 346.45 НК РФ связывает утрату права на налогообложение по  патенту с   тремя обстоятельствами, при наступлении которых предприниматель утрачивает  право применять налогообложение по патентной системе и обязан заплатить в бюджет соответствующие налоги.

Вот эти обстоятельства: сумма дохода предпринимателя с начала календарного года  превышает   60 млн. рублей, средняя численность наемных работников превысила 15 человек, и последний случай, когда налогоплательщиком не был уплачен налог в сроки, определенные пунктом 2. ст. 346.51 НК РФ.

Надо отметить, что в соответствии с положениями статьи 346.43 НК РФ индивидуальные предприниматели, перешедшие на патент, не выплачивают налог на доходы, налог на имущество и налог на добавленную стоимость за некоторым исключением.  Довольно льготное налогообложение.

В случае же совершения действий, влекущие утрату право на патент, или же напротив не совершения соответствующих действий: несвоевременное внесение налога, предприниматели утрачивают право на льготное налогообложение по патенту.  Они обязаны восстановить суммы налогов за календарный период, в котором они получили прав на патент,  уплатить их.

Самые большие платежи приходятся на выплату косвенного налога – налога на добавленную стоимость.

Подобные последствия утраты прав, предоставляемые законодателем, предусмотрены также для налогоплательщиков, перешедших на упрощенную систему налогообложения и получивших освобождение от уплаты налога на добавленную стоимость при общей системе налогообложения.

В первом случае лица утрачивают право применять упрощенную систему налогообложения в следующих случаях:

·                    если по итогам отчетного периода доходы превысят сумму 60 миллионов рублей,

·                 они занимаются видами деятельности, на которые не распространяется упрощенная система налогообложения.

·       Когда доля участия в них других организаций превышает 25 процентов за некоторым исключением,

·        юридические лица относятся к бюджетным или казенным учреждениям, или являются иностранные организации,

·                    стоимость основных средств и нематериальных активов превышает 100 млн. руб.

·       лица, действующие на основании договора простого товарищества, не применяют упрощенную систему налогообложения доходы минус расходы.

В отношении налога на добавленную стоимость.

Пункт 1 статьи 145 НК РФ предусматривает, что организации и индивидуальные предприниматели, применяющие общую систему налогообложения, имеют право на получение освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика налога на добавленную стоимость, если за три предшествующих последовательных  месяца сумма выручки от реализации товара  этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета не превысила в совокупности два миллиона рублей.

Если же в течение периода, в котором юридическое лицо или предприниматели используют право на освобождение, сумма выручки от реализации товара (услуги, работы) без учета налога на добавленную стоимость за каждые три последовательных месяца   превысила два миллиона рублей или налогоплательщик осуществлял реализацию подакцизных товаров, то  налогоплательщики, начиная с 1-го числа месяца, в котором имело место превышение либо осуществлялась реализация подакцизных товаров  и до окончания  периода освобождения утрачивают право на освобождение.

 Сумма налога, в котором произошло превышение либо осуществлялась реализация подакцизных товаров , подлежит восстановлению и уплате в бюджет в установленном порядке.

Из приведенных примеров видно, что ранее законодатель устанавливал наступление ответственности в виде восстановления платежей по налогам в случае, если действия налогоплательщика были преднамеренны и были связаны с превышением сумм, ограниченных законодательством, и (или) с использованием большего числа наемных работников, чем это предусмотрено налоговыми режимами или продажей подакцизных товаров или занятием видами деятельности, на которые распространяется запрет использования упрощенной системы налогообложения, или же нарушением установленного законом  запрета, связанного с участием в уставном капитале юридического лица другого юридического более чем 25 процентов, а также были установлены ограничения, связанные со специальной правосубъектностью юридических лиц.

Все эти нарушения характеризуются тем,  что лицо, допустившие ограничения установленные законом, действует сознательно,  может руководить своими действия, имеет возможность предупредить и не допустить установленные ограничения.

Последствия, предусмотренные при утрате права на применение патентной системы налогообложения, в первых двух случаях соответствую ранее применявшейся практике: предприниматель  утрачивает право на патент, если получает в течение календарного года доход свыше 60 млн. руб., или же средняя численность его работников превышает в течение года 15 человек.

Однако, утрата права на налогообложение в результате неуплаты в срок второго платежа за патент, в качестве основания восстановления уплате за налоговый период налога на доходы, налога на имущество, налога на добавленную стоимость применяется впервые.

При этом необходимо заметить, что в случае освобождения от уплаты налога на добавленную стоимость ответственность наступает с месяца, когда произошло нарушение условий установленных законом, при упрощенной системе налогообложения с квартала, когда произошло нарушение положений закона, то при патентной системе налогообложения восстановлению подлежат налоги за весь период, когда действовала патентная система налогообложения.

Также необходимо обратить внимание, что ранее до 1 января 2013 года действовали положения статьи  346.25.1 НК РФ, которая предусматривала, что индивидуальный предприниматель обязан уплатить 1/3 стоимость патента не позднее 25 календарных дней со дня начала осуществления предпринимательской деятельности на основе патента. В случае неуплаты предприниматель терял право работы по патенту и переходил на общую систему налогообложения, в случае просрочки уплаты 2/3 стоимости патента должна была производиться не позднее 25 календарных дней до окончания периода, на который получен патент.

Новые правила, установленные главой 26.5. НК РФ прописывают более жесткие условия утраты патента.

По другим налогам, в случае просрочки их уплаты применяются иные способы обеспечения исполнения обязательств: такие как, залог имущества, поручительство, пени, приостановление операций по счетам в банках.

В случае просрочки уплаты налога по патентной системе налогообложения законодатель прибегает к налоговым санкциям в виде обязать  восстановить налоговый учет по налогам, уплачиваемым индивидуальным предпринимателем при обычной системе налогообложения за весь период действия патента и выплатить указанные суммы налогов.

При этом законодатель не учитывает причины, приведшие к просрочке уплаты налога, чем по нашему мнению нарушают права налогоплательщиков.

Под налоговым правонарушением понимается  - противоправное, виновное действие или бездействие, которым не исполняются или ненадлежащим образом исполняются обязанности, нарушаются права и законные интересы участников налоговых отношений и за которые установлена юридическая ответственность.

Фактически в  случае несвоевременной уплаты патентного сбора имеет место налоговое правонарушение, за которое установлена юридическая ответственность.

В виде восстановления налогового учета за весь календарный период использования патентной системы и уплаты налогов по обшей системе налогообложения.

По своей сути это является налоговой санкцией, но то, что это является санкциями об этом в законе речь не идет.

В статье 114 НК РФ оговаривается, что налоговая санкция является мерой ответственности за совершение правонарушения. Налоговые санкции устанавливаются и применяются виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных в главах 16 и 18 Налогового кодекса.

В тоже время просрочка внесение платежей по патентной системе налогообложения может быть вызвана как умышленными действиями налогоплательщика, так и в результате стечения жизненных обстоятельств.

Получение дохода свыше 60 миллионов за календарный период или превышение средней численности работников 15 человек вызваны действиями налогоплательщика – сомнений не вызывает, это умышленные действия.

При определении причин просрочки платежа думается необходимо выяснить причины просрочки, если причины вызваны неуважительными причинами, то налоговые санкции должны быть применены, если же причины вызваны отсутствием вины налогоплательщика, то санкции не должны применяться.

При этом отсутствие вины налогоплательщика устанавливается в соответствии с п.п. 1, 2, 4 п.1  ст. 111 НК РФ: совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, вследствие стихийного бедствия или других чрезвычайных и непреодолимых обстоятельств, совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, налогоплательщиком - физическим лицом, находившимся в момент его совершения в состоянии, при котором это лицо не могло отдавать себе отчета в своих действиях или руководить ими вследствие болезненного состояния, иные обстоятельства, которые могут быть признаны исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения.

Судебной практики по рассматриваемому вопросу пока нет, но вопрос важный, так как уже имеются случаю, когда лица по независящим от них причинам не смогли своевременно внести бюджет налог по патентной системе налогообложения.